令和8年度税制改正大綱⑥：個人のミニマム課税に関する改正

導入時における個人のミニマム課税の内容

　令和5年度税制改正により導入され、令和7年分所得から適用開始されている個人のミニマム課税は、以下のように算定される金額を新たに所得税として課すものである。

1. まず、総合課税の対象となる所得と分離課税の対象となる所得（ただし、申告の手間を考慮して、預貯金の利子等の選択によらない源泉分離課税の対象所得※3は除かれる。）をすべて合計する。この合計金額は「基準所得金額」とされる。
2. 上記①の基準所得金額から特別控除額として3億3千万円を差し引いた額に、22.5％の税率を適用する。このように税率を適用した結果として算定される金額が、この個人のミニマム課税の下で個人が最低限負担すべき所得税の額となる※4。
3. 上記②の金額が、個人のミニマム課税がない場合に算定される所得税の額※5（ただし、上記①において基準所得金額から除かれた預貯金の利子等の選択によらない源泉分離課税の対象所得に対する所得税の額は除かれる。）を超える場合に、その超える部分の金額が、個人のミニマム課税として追加的に課される所得税の額となる。

　なお、上記③のミニマム課税として追加的に課される所得税の額も、震災復興税の対象となるから、その金額の2.1％の震災復興税が上乗せされることになる。つまり、いったん基準所得金額が個人のミニマム課税として追加的に課される税がかかり始める金額を超えると、その超えた部分については震災復興税の税率が上乗せされ、22.5％を上回る税率が適用されることになる。なお、その超えた部分についてのみ震災復興税の税率が上乗せされ、個人のミニマム課税の税率を上回る税率が適用されることにより生じ得る、不合理な事象については後述する。

導入時における個人のミニマム課税の下で実際に予想される課税状況

　個人のミニマム課税による課税金額が生じやすくなる類型としては、所得税15％、住民税5％の税率による分離課税の対象となる所得（かつ、預貯金の利子等の選択によらない源泉分離課税の対象ではない所得）ばかり有している納税者が考えられる。そのような者について、個人のミニマム課税がかかり始める基準所得金額は、次の一次方程式の解を求めることにより得られる。

　よって、株式等の譲渡による所得などの所得税率15％の分離課税の対象となる所得だけで年間約10億3340万円を超える所得を有する者は、その超えた部分の金額について、個人のミニマム課税の税率22.5％と分離課税の所得税率15％の差7.5％の税率※6で、個人のミニマム課税として追加的に税が課されることになる。なお、ここでの計算には、人的所得控除は勘案していないが、実際には人的所得控除により個人のミニマム課税を適用する前の所得税額は低くなっていることが考えられるから、個人のミニマム課税はもっと低い所得金額からかかり始め、かつ、より大きな金額の追加課税額を生じることが考えられる。

　分離課税の対象となる所得ばかりを有するというような極端な例とは別の例を考えるにしても、例えば、総合課税の対象となる所得※7を年間1億円有する者が、株式等の譲渡による所得などの所得税率15％の分離課税の対象となる所得を追加的に得る場合は、総合課税の対象となる所得1億円で所得税額は4020万4千円となっているから、追加的に得る分離課税の対象所得の金額について個人のミニマム課税がかかり始める水準は、次の一次方程式の解を求めることにより得られる。

　よって、総合課税の対象となる所得を年間1億円有する者で、それについて累進税率による課税を受けていても、それ以外に、株式等の譲渡による所得などの所得税率15％の分離課税の対象となる所得を年間約12億9150万円を超えて有していれば、その超えた部分の金額（分離課税の対象となっている金額）について、個人のミニマム課税の税率22.5％と分離課税の所得税率15％の差7.5％の税率※8で、個人のミニマム課税として追加的に税が課されることになる。なお、この計算に人的所得控除を勘案していないことは、分離課税の対象となる所得ばかりを有する者についての上記例と同様であり、実際における個人のミニマム課税を適用する前の所得税額については、人的所得控除によって低くなっていることが考えられるから、個人のミニマム課税はもっと低い所得金額からかかり始め、かつ、より大きな金額の追加課税額を生じることが考えられる。

　なお、個人のミニマム課税について約30億円が同課税による追加負担が生ずる平均的な所得水準として説明されることがあるが※9、約30億円の所得がある者の中でも、主に事業や給与による総合課税の対象所得でその所得水準に達している者もいれば、ほとんど不動産又は株式等の譲渡による所得でそれだけの所得水準に達している者もいる。前者はいずれにせよ個人のミニマム課税の対象とならないのに対し、後者は、もっと低い所得水準から個人のミニマム課税がかかり始めるのであって、それらを一緒にした集団の中での平均的な租税負担率※10を基に、個人のミニマム課税がかかり始める所得水準を議論しても、実際の個々人に対する適用状況とは異なることが考えられるのであって、そのような議論に意義は見出しがたいと考えられる。

令和8年度税制改正による改正の内容とそれによる課税状況に対する影響

　令和8年度税制改正では、特別控除額を3億3千万円から半減して1億6500万円とするとともに、税率を22.5％から30％に引き上げることとされた。表面上の税率は22.5％から30％へと4/3倍になっただけであるが、分離課税の所得税率15％との差という意味では、22.5％と15％の差7.5％から、30％と15％の差15％へと2倍となっており、特別控除額の半減とあわせて、大幅な課税強化と言えよう。このような改正は、令和9年分の所得税から適用開始されることとされている。

　この改正の適用開始後は、株式等の譲渡による所得などの所得税率15％の分離課税の対象となる所得ばかりを有している納税者については、個人のミニマム課税がかかり始める基準所得金額は、以下に示すように、現在の約10億3340万から、その3分の1未満の約3億3700万円となる。

　しかも、基準所得金額がいったんその水準を超えると、個人のミニマム課税の税率30％と分離課税の所得税率15％との差が15％となり、平成8年度税制改正による改正前の7.5％から2倍となっているから、その水準を超えた部分の基準所得金額について、同改正前の2倍の税率たる15％※11で、個人のミニマム課税として追加的に税が課されることになる。なお、人的所得控除を勘案していないことは、前述の導入時の個人のミニマム課税に関する検討と同様であり、実際には個人のミニマム課税はもっと低い所得金額からかかり始め、かつ、より大きな金額の追加課税額を生じることが考えられる。

　前述の導入時の個人のミニマム課税に関する検討と同様に、総合課税の対象となる所得を1億円有する者が、株式等の譲渡による所得などの所得税率15％の分離課税の対象となる所得を追加的に得る場合を検討すると、追加的に得る分離課税の対象所得の金額について個人のミニマム課税がかかり始める水準は、以下に示すように、現在の約12億9150万円から、その3分の1未満の約4億1200万円となる。

　しかも、基準所得金額がいったんその水準を超えると、個人のミニマム課税の税率と分離課税の所得税率との差が、平成8年度税制改正による改正前から2倍の15％となっているから、その水準を超えた部分の基準所得金額について、同改正前の2倍の税率たる15％※12で、個人のミニマム課税として追加的に税が課されることは、前述の分離課税の対象となる所得ばかりを有している納税者と同様である。

　以上のように、平成8年度税制改正による改正後は、株式等の譲渡による所得などの所得税率15％の分離課税の対象となる所得が年間約4億円、場合によっては年間3億円台前半あたりの水準から個人のミニマム課税がかかり始め、しかも、その税率は、その水準を超えた部分の金額に対し15％と、分離課税における所得税率と同じ水準である（つまり、その部分については実質的に所得税が2倍になるのと同じ）。毎年そのような水準の分離課税の対象所得を得る者は、多くは存在しないかもしれないが、大きく値上がりした不動産を譲渡したり、値上がりした株式をまとめて譲渡したりした者などが、その年だけそのような水準の分離課税の対象所得を得ることは、稀なことではないと考えられる。そのような者にとっては、同じ譲渡所得を実現するにしても、それを単年ではなく複数年に分けて行えれば、単年における個人のミニマム課税がかかり始める基準所得金額の水準に到達しないようにできるかもしれず、それにより個人のミニマム課税を回避したいとのインセンティブは働くであろう。不動産や株式の譲渡所得に係る分離課税は、これまで一律の税率での課税であることにより、いつの時点でそのような譲渡所得を実現するかが課税にあまり影響を与えず、中立性（課税が経済行動に影響を与えないこと）の見地からは好ましかったが、今後は、個人のミニマム課税の存在によって、譲渡所得を複数年にわたり平準化し、個人のミニマム課税による追加的課税を免れたいとのインセンティブが働き、事情が許すならば、分割して不動産や株式を譲渡した方が課税上好ましい結果を得られるようになることが考えられる。

震災復興税の関係で生じ得る不合理な事象

　個人のミニマム課税による課税金額を試算してみた結果、基準所得金額が個人のミニマム課税として追加的に課される税がかかり始める金額を超えた部分についてのみ震災復興税の税率が上乗せされ、個人のミニマム課税の税率を上回る税率が適用される関係で、不合理な事象が生じ得ると考えられるので紹介する。

　令和8年度税制改正による改正後において、例えば、基準所得金額が同じ6億円であるが、それが株式等の譲渡による所得などの所得税率15％の分離課税の対象となる所得のみである納税者Aと、総合課税の対象となる所得1億円及び株式等の譲渡による所得などの所得税率15％の分離課税の対象となる所得5億円を有する納税者Bとを考える。

　その場合、納税者A及び納税者Bに対する所得税及び震災復興税の課税額は、それぞれの納税者につき次のようになる。なお、ここでの計算には、人的所得控除は勘案しない。

　つまり、納税者A及び納税者Bとも、同じ基準所得金額を有しているにもかかわらず、納税者Aの方が、結果として税額は54万円あまり大きくなっている。しかも、納税者Bの方が、総合課税の対象となる所得を有しており、株式等の譲渡による所得などの所得税率15％の分離課税の対象となる所得は比較的少ないため、個人のミニマム課税がなければ課税額は納税者Aよりも大きかったにもかかわらずである。つまり、個人のミニマム課税がなければ低い課税額ですんでいた者に対し、個人のミニマム課税によって、同じ所得金額の者と同じ税額まで負担するように求めることを超えて、より重い税負担をかける結果となると考えられる。これは、合理的とはとても言えないのではないだろうか。

実務上の影響

　上記のように、令和8年度税制改正により、個人のミニマム課税は、株式等の譲渡による所得などの所得税率15％の分離課税の対象となる所得が年間約4億円、場合によっては年間3億円台前半あたりの水準からかかり始めるので、大きく値上がりした不動産を譲渡したり、値上がりした株式をまとめて譲渡したりすることにより、その対象となり得る者は、少なからず出現してくるであろうと考えられる。そのような者にとっては、単年でそのような水準の分離課税の対象所得を得れば個人のミニマム課税により重い税負担を課されてしまうことになるところ、複数年にわたり平準化して分離課税の対象所得を得れば個人のミニマム課税を免れられる可能性があるので、分割して譲渡することなどができないか、検討する必要性が生じてくるのではないかと考えられる。

　また、改正後の個人のミニマム課税が適用されると見込まれる者としては、改正後のミニマム課税が適用され始める前（すなわち今年の間）に、株式等について含み益を実現させ、その実現させた利益については、個人のミニマム課税の適用がないようにして、所得税率15％（地方税及び震災復興税をあわせても20.315％）の分離課税のみで課税は終わるようにしておくことが考えられる。ただ、もちろん、現在でも改正前の個人のミニマム課税は存在するので、その適用がある水準まで利益を実現させないよう注意する必要はあろう※13。